En principe, les bailleurs de locaux professionnels ont l’obligation de déclarer les loyers abandonnés et sont taxés sur ces loyers sans pouvoir déduire la perte résultant de cet abandon.
A défaut, les bailleurs, qu’il s’agisse de particulier ou d’entreprise, risquent des redressements fiscaux, l’administration pouvant être en droit d’intégrer les loyers abandonnés dans leur résultat imposable et de les imposer à ce titre avec des majorations.
Cependant, compte tenu de la crise sanitaire, le législateur a autorisé les bailleurs à renoncer en tout ou partie aux loyers dans les conditions suivantes sans risquer d’être imposés sur les sommes abandonnées.
Ces dispositions ne concernent que les abandons des loyers et accessoires :
- afférents à des immeubles donnés en location à une entreprise,
- consentis entre le 15 avril 2020 et le 30 juin 2021,
Par ailleurs, le projet de loi de finances pour 2021 prévoit un crédit d’impôt mais UNIQUEMENT POUR LES ABANDONS DE LOYERS PORTANT SUR LE MOIS DE NOVEMBRE 2020.
Il est important de noter que cet abandon n’est pas neutre pour le locataire qui doit intégrer cet avantage dans son résultat imposable.
1. CONSEQUENCES DE L’ABANDON DE LOYER POUR LE BAILLEUR
1.1 Principe : les bailleurs ne peuvent pas être imposés au titre des loyers abandonnés entre le 15 avril 2020 et le 30 juin 2021.
Si le bailleur est une entreprise (IS, BIC, BA)
La loi pose le principe de déductibilité de tout abandon de loyers et de ses accessoires, consenti entre le 15 avril 2020 et le 30 juin 2021, même hors procédure collective, et sans qu’il soit nécessaire que l’entreprise justifie d’un intérêt à ce titre.
En pratique, le bailleur va donc comptabiliser les loyers même non perçus mais les neutraliser par une perte consécutive à l’abandon de loyer qui sera donc exceptionnellement déductible.
Ces dispositions s’appliquent aux exercices clos à compter du 15 avril 2020.
Si le bailleur est un particulier ou une société non soumise à l’impôt sur les sociétés (revenus fonciers)
Les renonciations et abandons de loyers réalisés entre le 15 avril et le 30 juin 2021 ne sont pas imposables.
En pratique, le bailleur ne va donc pas déclarer les loyers abandonnés dans sa déclaration de revenu n°2044 ou n°2072 s’il s’agit d’une SCI.
Il est important de noter que le bailleur conserve le droit de déduire les charges qu’il a supporté sur la période où les loyers ont été abandonnés (charges de propriétés, intérêts d’emprunt, travaux…)
1.2 Exception lorsque le bailleur ou le locataire est une société commerciale et qu’il existe un lien de dépendance :
La déduction des abandons de créances de loyers ne s’applique qu’en présence d’une réelle renonciation à la perception des loyers, qui suppose donc qu’il n’existe pas de lien de dépendance au sens de l’article 39,12 du Code Général des impôt entre le bailleur et l’entreprise locataire, c’est-à-dire lorsque :
- l’une détient, directement ou par personne interposée, la majorité du capital social de l’autre ou détient directement ou indirectement soit la gestion de droit ou de fait, soit plus de 50% des droits de vote ;
- ou lorsqu’elles sont placées, l’une et l’autre, dans les conditions ci-dessus, sous le contrôle d’une même tierce entreprise.
Néanmoins, en présence d'un lien de dépendance, et sauf s'ils sont consentis à certaines entreprises en difficulté financière, les abandons de créance sont déductibles s'ils sont à caractère commercial et relèvent d'une gestion normale.
1.3 Exception lorsque le bailleur est un particulier et qu’il existe un lien de parenté avec le locataire :
Lorsque l’entreprise locataire est exploitée par un ascendant, un descendant ou un membre du foyer fiscal du bailleur, le bénéfice de ces dispositions est subordonné à la condition que le bailleur puisse justifier, par tous moyens, des difficultés de trésorerie de l’entreprise.
L’administration n’a malheureusement pas définie à ce jour la notion de difficulté de trésorerie et la jurisprudence se montre assez sévère quant à sa démonstration.
Un tableau des besoins en trésorerie devrait permettre d’apporter cette démonstration.
A cet égard, on peut se poser la question de la possibilité pour un bailleur d’abandonner les loyers lorsque le locataire a obtenu un prêt garanti par l’Etat. A notre avis, s’agissant d’un prêt à court terme remboursable dans un délai d’un an, il ne devrait pas être pris en compte pour établir les besoins en trésorerie.
1.4 Crédit d’impôt pour les loyers abandonnés MAIS sur le seul mois de novembre 2020
Un crédit d’impôt est prévu pour les bailleurs de locaux commerciaux qui renonceraient définitivement à percevoir leurs loyers du mois de novembre 2020 au plus tard le 31/12/2021, dus par les entreprises locataires employant moins de 5 000 salariés, et contraintes de fermer leurs établissements durant la période d’application du second confinement qui a débuté le 30 octobre 2020
Conditions à remplir par le bailleur :
Sont éligibles au crédit d’impôt les bailleurs, personnes physiques ou morales de droit privé, quel que soit leur régime fiscal y compris les bailleurs bénéficiant d’un régime d’exonération des bénéfices.
Le crédit d’impôt est applicable aux entreprises qui, au 31 décembre 2019, n’étaient pas en difficulté au regard de la réglementation européenne (règlt (UE) 651-2014 de la commission du 17 juin 2014).
Conditions à remplir par les entreprises locataires :
Les entreprises locataires doivent remplir les conditions cumulatives suivantes :
- elles prennent en location des locaux qui font l’objet d’une interdiction d’accueil du public au cours de la période de confinement ou exercent leur activité principale dans l’un des secteurs tels que l’hôtellerie, les cafés, la restauration ou la culture et l’événementiel ;
- elles ont un effectif de moins de 5 000 salariés. Cette condition ne s’appliquerait pas aux entreprises locataires constituées sous forme d’association, mais celles-ci devraient être assujetties aux impôts commerciaux ou employer au moins un salarié. Il est tenu compte de l’ensemble des salariés des entités liées lorsque l’entreprise locataire contrôle ou serait contrôlée par une autre personne morale au sens de l’article L. 233-3 du code de commerce ;
- elles n’étaient pas en difficulté au 31 décembre 2019, au sens de la réglementation communautaire (règlt (UE) 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014) ;
- elles n’étaient pas en liquidation judiciaire au 1er mars 2020.
Modalités du crédit d'impôt :
Le crédit d’impôt sera égal à 50 % de la somme totale des abandons ou renonciations de loyers (limité à 50% des 2/3 des loyers pour les bailleurs dont l’effectif est d’au moins 250 salariés) avec un plafond de 800 000 € maximum d’abandon de loyer.
S'agissant des loyers imposables dans la catégorie des revenus fonciers, le crédit d'impôt s'appliquera pour le calcul de l'impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre de l'année civile au cours de laquelle les abandons ou renonciations définitifs de loyers ont été consentis, y compris en cas de clôture d'exercice en cours d'année civile. Si le montant du crédit d'impôt excède l'impôt dû au titre de cette année, l'excédent sera restitué.
Par dérogation, le crédit d'impôt sera imputable sur l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2021.Dans le cas où le montant du crédit d’impôt excéderait l’impôt dû au titre de cette année ou de cet exercice, l’excédent sera restitué.
Pour les loyers imposables à l'impôt sur les sociétés, le crédit d'impôt sera imputé sur l'impôt dû au titre de l'exercice au cours duquel les abandons ou renonciations définitifs de loyers ont été consentis. Si le montant du crédit d'impôt excède celui de l'impôt dû au titre de cet exercice, l'excédent sera restitué.
Par dérogation, le crédit d'impôt sera imputable sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos à compter du 31 décembre 2021.
Exceptions au crédit d’impôt :
Comme pour le régime général de l’abandon de loyer ci-dessus, lorsque l’entreprise locataire est exploitée par un ascendant, un descendant ou un membre du foyer fiscal du bailleur ou lorsqu’il existe des liens de dépendance entre elle et le bailleur, celui-ci serait tenu de justifier par tous moyens des difficultés de trésorerie de cette entreprise locataire pour bénéficier du crédit d’impôt.
2. CONSEQUENCES DE L’ABANDON DE LOYER POUR LE LOCATAIRE
Attention : l’abandon des loyers et de ses accessoires constituent pour le locataire un avantage imposable.
En pratique, le locataire va donc devoir comptabiliser dans ses résultats l’avantage dont il a bénéficié qui est égal à l’abandon des loyers et de ses accessoires.
Dans le cas où l’entreprise est soumise à l’impôt sur les sociétés et qu’il se trouve en situation déficitaire, les abandons de loyers ne seront toutefois pas pris en compte pour le plafond de limitation du déficit reportable sur les années suivantes.
3. CONSEQUENCES LORSQUE LES LOYERS SONT ASSUJETTIS A LA TVA
Conformément à la jurisprudence, aucune TVA n’est due sur les abandons de créance des loyers (Conseil d’Etat 2 mai 2018 n°404161).
En cas d’option pour les débits, la TVA sera exigible à la facturation. Le bailleur ne pourra récupérer sa TVA qu’en recourant à la procédure des impayés, sauf à renoncer aux loyers avant la facturation.
Pour en savoir plus sur les conséquences fiscales que représente un abondon de loyers et sur le crédit d'impôt, contactez notre cabinet d'avocats fiscaliste à Paris.