L’article R*256-1 du Livre des Procédures Fiscales prévoit que lorsque l'avis de mise en recouvrement (c'est à dire le document par lequel l'administration réclame le paiement de l'impôt) fait suite à une procédure de redressement, cet avis doit impérativement faire référence au document adressé au contribuable au cours de la procédure de contrôle et sur lequel est mentionné le détail des droits et pénalités résultant des rectifications.
En pratique, l'avis de mise en recouvrement fait référence à la proposition de rectification et, le cas échéant, si les droits ont été revus à la baisse au cours du contrôle, au document informant le contribuable des sommes qui seront réclamées au contribuable.
Il arrive que les avis de mise en recouvrement ne comportent pas de référence au document informant le contribuable de la modification des compléments de droits initialement notifiés par la proposition de rectification.
Dans ce cas l'avis de mise en recouvrement est irrégulier. En pratique, si l'administration n'est plus dans les délais pour émettre un nouvel avis de mise en recouvrement, le contribuable n’aura plus rien à payer et devra donc être remboursé.
Une difficulté, inédite à notre connaissance, a donné lieu à un jugement désormais définitif du Tribunal Administratif de PARIS du 30 mars 2011, affaire dans laquelle est intervenu notre Cabinet :
Suite à un contrôle fiscal, il peut arriver que le contribuable ne règle pas immédiatement les compléments de droits et de pénalités réclamés par un avis de mise en recouvrement, par exemple lorsqu’il a demandé le bénéfice du sursis de paiement en cas de procédure contentieuse.
Dans ce cas, l’administration est en droit de lui réclamer des intérêts de retard complémentaires au taux de 4,80% .
Ces intérêts de retard complémentaires sont calcules du premier jour du mois qui suit la réception de l’avis de mise en recouvrement réclamant les compléments de droits jusqu’au dernier jour du mois de paiement (article 1727 du Code Général des Impôts).
En pratique, une fois les droits et pénalités intégralement réglés par le contribuable, l’administration lui adresse un nouvel avis de mise en recouvrement par lequel elle lui réclame des intérêts de retard complémentaires.
Ce nouvel avis de mise en recouvrement doit-il lui aussi respecter les dispositions de l’article R*256-1 du Livre des Procédures Fiscales, c'est-à-dire viser le dernier document informant le contribuable du calcul des droits et pénalités alors même que, s’agissant d’intérêts de retard complémentaires donc calculés sur une période postérieure au contrôle fiscal, le dernier document adressé par l’administration au contribuable lors du contrôle ne peut, par définition, pas comporter le montant de ces intérêts de retard complémentaires ?
Le Tribunal Administratif de Paris dans son jugement du 30 mars 2011 a jugé que l’article R*256-1 du LPF conservait toute sa portée dans cette hypothèse et que l’avis de mise en recouvrement devait donc viser le dernier document informant le contribuable des droits et pénalités alors même qu’il ne peut pas comporter le montant des intérêts de retard complémentaires.
Cette décision, outre qu’elle fait une interprétation stricte de l’article R*256-1 du LPF, s’explique par le fait que ces intérêts de retard complémentaires sont calculés par rapport aux sommes définitivement arrêtées par l’administration lors du contrôle fiscal et mentionnées sur ce fameux dernier document visé par l’article R*256-1 du LPF.
Le Tribunal aurait aussi éventuellement pu juger que dans la mesure où le dernier document visés par l’article R*256-1 du LPF ne peut pas informer le contribuable du montant et du détail de calcul des intérêts de retard complémentaires, l’administration a l’obligation de mentionner le détail de calcul de ces intérêts sur l’avis de mise en recouvrement lui-même.
Cabinet Chandellier Corbel, Avocats en droit fiscal